Nous avons étudié dans le premier manuel "Comptabilité générale" deux types de modèles
comptables aux usages spécifiques pour l'entreprise :
- la comptabilité générale, tournée vers des préoccupations juridiques et fiscales, c'est-à-dire
notamment vers des problèmes de tactique relatifs à des négociations avec l'extérieur ;
- la comptabilité économique, et plus généralement les "comptes de flux", instruments d'éla-
boration ou d'analyse d'une stratégie globale sur plusieurs années.
Nous allons maintenant examiner un troisième modèle de comptabilité d'entreprise, la comptabi-
lité analytique, qui est un instrument à usage interne tourné vers la gestion de sous-ensembles
distingués dans l'activité de l'entreprise. Corrélativement, il s'agit aussi très souvent du contrôle a
posteriori des responsables chargés de cette gestion.
Par rapport à la comptabilité générale, dont elle emprunte les données au départ et avec laquelle
elle s'articule, la comptabilité analytique va se distinguer techniquement par le fait qu'au lieu de
recenser des charges classées selon la nomenclature des partenaires extérieurs à la firme : four-
nisseurs de matière première, banque, prestataires de services, PTT, fisc, etc., c'est-à-dire selon
une nomenclature de charges par nature, les charges seront reclassées et ventilées par destina-
tion. L'entreprise n'est plus considérée comme une entité uniforme, mais comme un assemblage
complexe de moyens, de techniques, de responsabilités. Il ne s'agit plus de savoir si telle charge
correspond à une facture payée à tel tiers, mais de déterminer quelle part de cette charge peut
être attribuée :
- à tel produit ou à telle activité,
- à tel sous-ensemble de l'entreprise : usine, atelier, machine, poste de travail,
- à tel responsable.
Le Plan Comptable Général définit de la manière suivante l'objet d'une telle analyse :
- connaître les coûts des différentes fonctions assumées par l'entreprise ;
- déterminer les bases d'évaluation de certains éléments du bilan de l'entreprise ;
- expliquer les résultats en calculant les coûts des produits (biens et services) pour les compa-
rer aux prix de vente correspondants ;
- établir des prévisions de charges et produits courants (coûts préétablis et budgets d'exploita-
tion par exemple) ;
- en constater la réalisation et expliquer les écarts qui en résultent (contrôle des coûts et des
budgets, par exemple) ;
- d'une manière générale, fournir tous les éléments de nature à éclairer les prises de décision.
En résumé, la comptabilité analytique a quatre grands usages distincts : justifier des prix de
vente, donner des éléments permettant de décider, fournir des paramètres de contrôle, évaluer
des biens et des services. Chacun de ces usages renvoie à des qualités spécifiques
1:
- pour la justification de prix de vente, le coût de revient doit être juste au sens de justice (no-
tion de "juste prix") ;
- les coûts critères de décision doivent être justes au sens de justesse, par rapport à des normes
d'action propres au décideur ;
- pour le contrôle, les paramètres calculés, c'est-à-dire les coûts, doivent avoir des qualités de
fidélité et de sensibilité comparables à celles d'une balance de Roberval ;
- les coûts utilisés pour l'évaluation d'éléments de patrimoine doivent quant à eux être confor-
mes à la loi, étant donné leur influence sur les résultats fiscaux.
Mais comme on le verra, aucune modalité particulière de calcul de coûts ne permet vraiment de
satisfaire à la fois à tous ces impératifs, et si la mesure a été conçue en fonction de l'une des mis-
sions ci-dessus, elle sert plus ou moins bien les autres.
La mise en œuvre d'une comptabilité analytique coûte cher, mobilise de nombreuses énergies,
implique des saisies spécifiques, donne lieu à tous les niveaux à manipulation de très nombreux
documents, imprimés et fiches. Le poids d'un tel système d'information et les habitudes qu'il gé-
nère conditionnent durablement le mode de pensée et le comportement de chacun à l'intérieur de
la firme. Cette inertie explique la difficulté fréquemment rencontrée lorsque, pour effectuer une
étude particulière, on recherche des informations que le système ne fournit pas, n'ayant pas été
prévu pour cela
2
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***
Ce cours a pour ambition de donner les définitions usuelles et de décrire les principales métho-
des de comptabilité analytique.
Dans le chapitre II, nous verrons comment s'organise la comptabilité en coûts complets, sys-
tème qui est historiquement le plus ancien et le plus répandu, ne serait-ce que parce que la loi en
impose le principe pour l'évaluation des stocks et des éléments de patrimoine produits par l'en-
treprise.
Le chapitre III montrera comment les comptables ont tenté de remédier aux inconvénients des
coûts complets pour effectuer certains choix, par l'analyse de la variabilité des charges et par la
conception de deux méthodes, le "direct costing", et l'imputation rationnelle.
1 Cf. le cours d'évaluation des coûts de C. Riveline à l'Ecole des mines de Paris.
2 C'est en manipulant soi-même les chiffres d'une comptabilité analytique que l'on peut se rendre compte de cette
inertie. On a par ailleurs souvent du mal à comprendre d'emblée comment les coûts sont mesurés et ventilés (il est
rare qu'une notice d'utilisation soit fournie avec les chiffres disponibles).
Nous évoquerons ensuite dans le chapitre IV les principes qui président à l'élaboration de ce que
l'on appelle le contrôle budgétaire (comparaison par rapport à des normes, mesure et explication
d'écarts).
Nous verrons enfin au chapitre V que les comptabilités analytiques telles qu'elles sont effecti-
vement mises en œuvre dans la plupart des firmes sont en crise, compte tenu des évolutions des
techniques et des modes de production. Ce constat ne remettra pas vraiment en cause les princi-
pes qui auront été étudiés précédemment, mais indiquera une manière nouvelle de bâtir une
comptabilité analytique adaptée à la gestion, et de s'en servir : c'est ce que l'on appelle actuelle-
ment la comptabilité par activités.
Dim 4 Fév - 5:09